Vad är 3:12-reglerna?

I detta kapitel: Vad är 3:12-reglerna?, Varför är 3:12-reglerna så komplicerade?, Vem kan använda 3:12-reglerna?

1.1 Vad är 3:12-reglerna?

Det är regler som ska hindra att ägare till aktiebolag från att ta ut utdelning istället för lön från sina företag av skatteskäl. Företagaren betalar skatt på utdelningen som inkomst av kapital med 30 procent och lönen som inkomst av tjänst med kommunalskatt på ca 30-35 procent, och över viss nivå med statlig inkomstskatt på 20 procent respektive med 25 procent (värnskatt). Det som beskattas som inkomst av tjänst har en s.k. progressiv beskattning d.v.s. skatten blir högre när inkomsten ökar.

Utdelningen görs från bolagets vinst, vilken har beskattats med 21,4 procent bolagsskatt för räkenskapsår som påbörjats den 1 januari 2019 till den 31 december 2020 och 20,6 procent bolagsskatt för räkenskapsår som börjar senare. Lönen är avdragsgill utgift men bolaget betalar som arbetsgivare arbetsgivaravgift med 31,42 procent, även arbetsgivaravgiften är en avdragsgill kostnad.

Det har också från lagstiftarens sida funnits en vilja att premiera den större risk som företagare tar. Därför tas bara 2/3 av utdelningen upp till beskattning, vilket gör att skatten blir 20 procent på utdelning som sker inom beloppsgränserna enligt 3:12-reglerna. Detta till skillnad från utdelning från andra onoterade företag där ägaren tar upp 5/6 av utdelningen till beskattning och därmed betalar 25 procent på utdelningen utan någon beloppsgräns.

3:12-reglerna kallas också för fåmansföretagsreglerna.

Ofta är det bara en ägare som även är enda anställda i bolaget. Men det kan vara många ägare och anställda i bolaget och företaget ska ändå ses som ett fåmansföretag. Huvuddefinitionen av fåmansföretag är att fyra eller färre delägare (eller delägarkretsar) äger aktier (andelar) som ger mer än hälften av rösterna i bolaget. När delägarnas arbetsinsatser är av stor betydelse för resultatet i företaget ska de ses som en delägare vid bedömning om det är ett fåmansföretag vid tillämpning av reglerna om kapitalvinst och utdelning m.m..

När en fåmansföretagare säljer sitt AB kommer även vinsten från aktieförsäljningen att beskattas enligt 3:12-reglerna. Det innebär att vinsten beskattas som inkomst av kapital motsvarande kvarvarande sparat utrymme för kapitalbeskattad utdelning (skatt 20 procent) och vinst därutöver som inkomst av tjänst tills fåmansföretagaren beskattas med 100 inkomstbasbelopp som inkomst av tjänst (skatt 30-55 procent) och för belopp därutöver som inkomst av kapital (skatt 30 procent).

3:12-reglerna handlar med andra ord om hur aktiva ägare och deras närstående beskattas. Företagets beskattning påverkas inte direkt av 3:12-reglerna. Däremot kan ägarens val att ta ut lön eller utdelning påverka vilken bolagsskatt som företaget ska betala. Företaget ska också lämna kontrolluppgift för ev. utdelningar och redovisa utbetald lön i arbetsgivardeklaration på individnivå.

1.1 Varför är 3:12-reglerna så komplicerade?

Reglerna infördes i samband med skattereformen i början av 1990-talet i 3 § 12 momentet lagen om statlig inkomstskatt. Men reglerna har ändrats under årens lopp och finns numera i 56 - 57 kapitlen inkomstskattelagen. Det finns också vissa specialregler t.ex. för avdrag för utbildning för fåmansföretagare och deras närstående i andra paragrafer i inkomstskattelagen som ska hindra möjligheten till fördel p.g.a. att företagaren bestämmer i sitt företag. Ändringarna i lagreglerna har tillkommit för att förbättra, hindra kringgående av reglerna och göra reglerna mer rättvisa. Det finns också en omfattande rättspraxis.

1.2 Vem kan använda 3:12-reglerna?

Det är ägare/delägare i fåmansföretag och fåmanshandelsbolag som ska beskattas enligt 3:12-reglerna. För att reglerna om utdelning och kapitalvinst ska tillämpas ska ägaren eller någon närstående har varit aktiv i företaget direkt eller indirekt de senaste fem åren. För att hindra olika former av upplägg så finns kompletterande regler som gör att reglerna ska tillämpas även i andra fall t.ex. om ägaren eller närstående varit verksam i samma eller liknande verksamhet i annat fåmansföretag senaste fem åren.

Fåmansföretag är aktiebolag (och även ekonomiska föreningar) där fyra eller färre delägare (inklusive närstående) äger aktier (andelar) och därför har mer än hälften av rösterna i företaget. Även när verksamheten är uppdelad och en person genom sitt aktieinnehav, avtal eller på liknande sätt har den faktiska bestämmanderätten över en verksamhetsgren och självständigt kan förfoga över dess resultat blir det ett fåmansföretag. När delägare eller närstående är eller har varit verksam i betydande omfattning i företaget ska de ses som en enda delägare vid bedömning av om det är ett fåmansföretag.

När delägarnas arbetsinsatser är av stor betydelse för resultatet i företaget ska de ses som en delägare vid bedömning om det är ett fåmansföretag vid tillämpning av reglerna om kapitalvinst och utdelning m.m.. Exempel på detta är konsultföretag, advokatbyråer m.m. Flera delägare ska anses som en enda delägare, om de själva eller genom någon närstående är eller under något av de fem föregående beskattningsåren har varit verksamma i betydande omfattning i

1. företaget eller i ett av företaget helt eller delvis, direkt eller indirekt, ägt fåmansföretag eller fåmanshandelsbolag,
2. ett företag som helt eller delvis, direkt eller indirekt, äger företaget, eller
3. ett annat fåmansföretag eller fåmanshandelsbolag som helt eller delvis, direkt eller indirekt, ägs av ett sådant företag som avses i 2. 

När det gäller beskattning av kapitalvinst, utdelningar m.m. så används begreppet kvalificerade andelar för att avgränsa så att det är ev. omvandling av arbetsinkomster som i huvudsak kommer att drabbas av den högre beskattning som 3:12-reglerna kan innebära. Kvalificerade andelar är andel (t.ex. aktier), i eller avseende ett fåmansföretag under förutsättning att

1. andelsägaren eller någon närstående under beskattningsåret eller något av de fem föregående beskattningsåren varit verksam i betydande omfattning i företaget,
2. företaget, direkt eller indirekt, under beskattningsåret eller något av de fem föregående beskattningsåren har ägt andelar i ett annat fåmansföretag eller i ett fåmanshandelsbolag och andelsägaren eller någon närstående under beskattningsåret eller något av de fem föregående beskattningsåren varit verksam i betydande omfattning i detta fåmansföretag eller fåmanshandelsbolag, eller
3. andelsägaren eller någon närstående under beskattningsåret eller något av de fem föregående beskattningsåren varit verksam i betydande omfattning i ett fåmansföretag eller ett fåmanshandelsbolag som bedriver samma eller likartad verksamhet som ett fåmansföretag eller fåmanshandelsbolag som avses i 1 eller 2.

Vid tillämpning av 3:12-reglerna om utdelning och kapitalvinst likställs med andelar (aktier) andra delägarrätter i eller avseende företag och med utdelning ränta och annan inkomst på grund av innehav av sådana tillgångar. Det kan var t.ex. konvertibler eller optioner.

Dessutom kan mottagna aktier bli kvalificerade andelar därför att de bortbytta andelarna var kvalificerade andelar och om transaktioner sker genom annat fåmansföretag kommer kan innehavet i detta bli kvalificerade andelar. Aktier kan även fortsätta att vara kvalificerade andelar när de bytt ägare p.g.a. arv, testamente, gåva eller bodelning.

För att underlätta för ägarskiften finns ett undantag från reglerna om samma eller likartad verksamhet. När någon annan närstående till ägaren än ägarens make är verksam i betydande omfattning i ett fåmansföretag eller fåmanshandelsbolag som bedriver samma eller likartad verksamhet som det fåmansföretag eller fåmanshandelsbolag andelsägaren äger direkt eller indirekt ska reglerna om kvalificerade andelar inte tillämpas om följande villkor är uppfyllda

1. det fåmansföretag som andelsägaren äger andelar i, direkt eller indirekt, har överlåtit en andel i ett fåmansföretag eller fåmanshandelsbolag, en rörelse eller en verksamhetsgren,
2. andelsägaren eller dennes make varken direkt eller indirekt har ägt andelar i verksamhetsföretaget under beskattningsåret,
3. andelsägaren eller någon annan närstående än den aktiva närstående under minst fem av de sju beskattningsåren närmast före det beskattningsår då överlåtelsen sker har varit verksam i betydandeomfattning i verksamhetsföretaget eller i ett annat fåmansföretag eller fåmanshandelsbolag som har bedrivit samma eller likartad verksamhet som verksamhetsföretaget, och
4. det inte finns särskilda skäl för att andelen ändå ska anses kvalificerad.

1.2.1 När 3:12-reglerna inte ska användas

I vissa fall ska 3:12-reglerna inte användas även om företaget är ett fåmansföretag och innehavet ska ses som kvalificerade andelar.

• Företag som är upptagna för handel på en reglerad marknad m.m.
• Privatbostadsföretag, vars övervägande verksamhet består i att tillhandahålla medlemmar och delägare bostad, garage m.m.
• Dödsbon ska inte räknas som fysiska personer, vilket gör att de inte ses som delägare som omfattas av enligt 3:12-reglerna.
• Om utomstående äger i betydande omfattning del i företaget (ca 35 procent) och har rätt till utdelning motsvarande den andelen ska annars kvalificerade andelar (aktier m.m.) beskattas enligt 3:12-reglerna bara om det finns särskilda skäl. Bedömningen av detta görs för beskattningsåret och de fem föregående åren.
• Delägaren uppfyller villkoren för undantaget från bestämmelserna om samma eller likartad verksamhet vid bedömningen av kvalificerad andel. Dock ska den som uppfyller dessa villkor men annars skulle haft kvalificerad andel inte räknas som utomstående.